Как найти косвенные расходы формула

ПРИНЦИПЫ РАЗДЕЛЕНИЯ ЗАТРАТ ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Затратами являются ресурсы, потребленные предприятием для производства и реализации продукции, работ, услуг. Это все отрицательные денежные потоки, связанные с операционной (основной) деятельностью компании.

Многие ошибочно под затратами и расходами понимают одно и то же. Отличие между ними в том, что расходы — это только часть затрат, понесенная предприятием в связи с получением доходов.

Если затраты не принесли компании дохода, они не включаются в расходы. Затрат у компании всегда будет больше, чем расходов.

Данный подход отражается в учете производственных затрат предприятия следующим образом:

Пока понесенные производственные затраты не принесли дохода, их отражают в бухгалтерском учете и отчетности в составе активов компании как затраты незавершенного производства (НЗП) или как готовую продукцию (на складе).

Все расходы компании за определенный период образуют полную себестоимость произведенной и реализованной продукции, которая отражается в Отчете о финансовых результатах как себестоимость продаж по строке 2120.

Определение (калькулирование) себестоимости каждого вида произведенной предприятием продукции (работ, услуг) является ключевой задачей управленческого учета любого предприятия, так как определение себестоимости продаж:

• позволяет рассчитать операционную прибыль компании за определенный период;

• требуется для оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции (на складе);

• используется при формировании ценовой и ассортиментной политики предприятия;

• является базой для снижения и оптимизации затрат по каждому виду произведенной продукции и по предприятию в целом.

Система учета затрат и калькулирования себестоимости произведенной продукции индивидуальна для каждого предприятия, так как зависит от выбора объектов учета затрат (аналитических срезов), в соответствии с которыми затраты группируют для целей планирования (бюджетирования), учета, анализа и оптимизации.

Аналитические срезы учета затрат формируют по:

• местам возникновения затрат;

• носителям затрат.

К СВЕДЕНИЮ

Место возникновения затрат — это структурное подразделение предприятия, в котором происходит первоначальное потребление ресурсов (цех, участок, отдел и т. д.). Носители затрат — виды производимой продукции (работ, услуг).

ОСНОВНЫЕ ГРУППИРОВКИ ЗАТРАТ

Затраты являются самым сложным участком планирования, учета, анализа и оптимизации деятельности предприятия. Чтобы упростить эти процессы, затраты классифицируют на разные виды. Рассмотрим основные группировки затрат.

Прямые и косвенные затраты

Затраты группируют на прямые и косвенные в зависимости от способа их включения в себестоимость продукции (работ, услуг). На основе данной классификации формируют управленческий План счетов (синтетические счета, субсчета и аналитики).

Прямыми являются затраты, которые прямо связаны с производством и реализацией конкретного вида продукции (партии продукции), выполненными работами или оказанными услугами. К прямым затратам относятся:

• материальные затраты, то есть сырье и материалы, использованные при производстве продукции;

• затраты на производственный персонал при сдельной форме оплаты труда.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

Если компания производит один вид продукции, все производственные затраты будут полностью считаться прямыми.

• являются затраты, которые нельзя прямо соотнести с определенным видом производимой продукции (работ, услуг). При калькулировании себестоимости продукции косвенные затраты сначала учитывают на отдельных счетах, затем собранные по итогам месяца затраты распределяют по видам произведенной продукции (работам, услугам) согласно принятой на предприятии методике.

Косвенные затраты всегда связаны одновременно с производством и реализацией нескольких видов продукции. Их либо невозможно прямо соотнести с конкретным видом продукции, либо это можно сделать, но нецелесообразно в связи с малыми величинами данных затрат и неэкономичностью отдельного их учета.

Примеры производственных косвенных затрат:

• вспомогательные материалы и комплектующие изделия;

• оплата труда производственного персонала (компенсационные и социальные выплаты);

• оплата труда вспомогательного производственного персонала (ремонтников, наладчиков и др.);

• расходы на ремонт и содержание общепроизводственного оборудования, производственных зданий и сооружений.

Затраты на продукт и затраты периода

Затратами на продукт признаются затраты, образующие его производственную себестоимость, поэтому их называют еще производственными.

Производственную себестоимость определяют, так как по ней в бухгалтерском балансе учитывается и отражается готовая продукция, которая не была реализована (то есть готовая продукция на складе и остатки незавершенного производства).

К затратам на продукт относят:

• сырье и основные материалы;

• полную оплату труда и страховые взносы персонала, занятого в производстве конкретных видов продукции;

• амортизацию зданий и оборудования, задействованных в производстве конкретных видов продукции;

• затраты на обслуживание и управление вспомогательных производств (отражают на счете 23 «Вспомогательные производства» бухгалтерского учета);

• общепроизводственные затраты на обслуживание и управление основного производства (отражают на счете 25 «Общепроизводственные расходы»).

Затратами на продукт являются все прямые затраты предприятия, а также часть косвенных затрат, к которым относятся расходы вспомогательных производств и общепроизводственные затраты.

Затратами периода признаются затраты, которые не относятся к конкретным видам продукта и зависят не от объемов производства, а от временного периода, поэтому их называют еще периодическими.

К затратам периода относятся:

• коммерческие затраты, учитываемые на счете 44 «Коммерческие расходы» бухгалтерского учета и связанные с реализацией и поставкой продукции (работ, услуг);

• управленческие затраты (счет 26 «Общехозяйственные расходы» бухгалтерского учета), то есть все затраты на административное управление предприятия в целом.

К затратам периода относятся только косвенные расходы, которые не включаются в производственную себестоимость продукции и не учитываются в стоимости готовой продукции на складе и остатках НЗП.

Группировка производственных и периодических затрат показана на рис. 1.

Основываясь на делении затрат на производственные и периодические, калькулирование производственной и полной себестоимости готовой продукции можно осуществлять по следующему алгоритму.

Согласно приведенному алгоритму коммерческие и управленческие затраты никогда не относятся на стоимость готовой продукции на складе и остатки незавершенного производства. Модель формирования производственной и полной себестоимости продукции (работ, услуг) по описанному алгоритму отражена на рис. 2.

Представленный алгоритм формирования себестоимости продукции отвечает требованиям Международных стандартов финансовой отчетности, однако он не единственно возможный с точки зрения отечественных стандартов РСБУ.

Так, по другому возможному варианту общехозяйственные (управленческие) расходы, учитываемые на счет 26, могут не сразу списываться на счет 90, а распределяться по видам продукции аналогично общепроизводственным затратам (например, пропорционально предусмотренному учетной политикой показателю или с помощью заранее определенных коэффициентов).

В этом случае производственная себестоимость будет делиться на два вида:

• сокращенную производственную себестоимость (без учета управленческих затрат);
• полную производственную себестоимость (с учетом управленческих затрат).

Постоянные и переменные затраты

В зависимости от того, как затраты зависят от объема производства и реализации продукции, то есть от деловой активности предприятия, они группируются на постоянные и переменные.

Переменные расходы имеют строгую зависимость от динамики изменения объема выпуска продукции. С ростом объемов производства переменные расходы увеличиваются. Когда объемы производства уменьшаются, эти расходы снижаются. Данная зависимость может быть строго пропорциональной (линейной) или нелинейной.

Переменные затраты делятся на:

• производственные (сырье и материалы, сдельная заработная плата производственного персонала и др.);

• непроизводственные (комиссионная оплата труда коммерческого персонала, затраты на транспортировку, логистику и др.).

Постоянные затраты не изменяются вместе с динамикой объемов производства, то есть остаются постоянными при любом уровне деловой активности предприятия. К ним можно отнести амортизационные отчисления зданий и сооружений, оплату труда административного персонала и др.

Среди постоянных затрат необходимо выделять условно-постоянные или полупостоянные затраты, которые возрастают при увеличении объемов производства продукции скачкообразно (ступенчато).

При достижении максимальной загрузки оборудования дальнейший рост производства продукции возможен, например, путем приобретения новых производственных фондов.

В связи с этим изменится амортизация основных средств. Однако данное увеличение произойдет не постепенно, а ступенчато, то есть только после ввода основных средств в эксплуатацию.

Необходимо также выделять смешанные затраты, которые одновременно относятся и к переменным, и к постоянным. Например, оплата труда производственного персонала: сдельная часть будет относиться к переменным затратам, а компенсационная и социальная части — к постоянным.

Группировки затрат на прямые и косвенные, переменные и постоянные имеют разные критерии и цели. Отождествление прямых затрат с переменными или постоянных с косвенными является существенной ошибкой. Например, лизинговые платежи за оборудование, используемое для производства определенного вида продукции, будут относиться к прямым производственным затратам и в то же время к постоянным расходам.

Деление затрат на прямые и косвенные необходимо в первую очередь для правильного калькулирования себестоимости производимой и реализуемой продукции, отражения ее в финансовой и управленческой отчетности.

Деление затрат на переменные и постоянные служит для проведения маржинального анализа и ранжирования различных сегментов бизнеса по уровню прибыльности.

МЕТОДЫ РАСПРЕДЕЛЕНИЯ КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ

Определение (калькулирование) производственной себестоимости предполагает исчисление всей совокупности затрат на выпуск продукции одного вида. С этой целью прямые затраты соотносятся с конкретными видами продукции, а косвенные распределяются между ними согласно принятым на предприятии правилам.

Распределение косвенных расходов по видам продукции (носителям затрат) — процесс более сложный и менее точный, чем отнесение на себестоимость прямых затрат. Чем крупнее предприятие, тем сложнее корректно распределить косвенные затраты, так как с ростом бизнеса увеличивается перечень видов выпускаемой продукции (работ, услуг) и косвенных расходов.

Для повышения точности калькулирования себестоимости продукции необходимо более тщательно разделять затраты на прямые и косвенные, стремясь снизить перечень косвенных затрат. Так, коммерческие затраты являются косвенными. Однако если затраты были осуществлены для продвижения конкретных видов товаров, то эти расходы нужно признавать прямыми и прямо относить на себестоимость соответствующих товаров.

Косвенные затраты традиционно учитывают по местам их возникновения, то есть по структурным подразделениям предприятия, где они были понесены. Такой учет необходим не только для контроля затрат и калькулирования себестоимости, но и для оценки эффективности деятельности подразделений компании и оптимизации этих затрат.

При этом главной проблемой учета и распределения косвенных затрат административно-управленческих подразделений являются расходы на услуги, которые предоставляют подразделения друг другу в рамках самой компании (так называемые взаимные услуги).

ЭТО ВАЖНО

Если доля взаимных услуг в компании высокая, то при распределении косвенных затрат по объектам калькулирования расходы на эти услуги нужно учитывать путем применения специально рассчитанных коэффициентов или двухступенчатой процедуры распределения.

Практика калькулирования себестоимости продукции разнообразна, так как существуют различные методы распределения производственных, коммерческих и управленческих косвенных затрат по отдельным видам продукции.

Выбор конкретного способа распределения затрат в первую очередь зависит от:

• характера производственного процесса (моно- или многопродуктовое производство);
• специфики производственного учета и системы управления затратами на предприятии.

Для монопроизводственных предприятий наиболее подходящим способом является перенесение прямых затрат на себестоимость конкретного вида продукции путем прямого расчета или суммирования. Косвенные затраты распределяют в данном случае пропорционально выбранной базе.

В многопродуктовых (комплексных) производствах чаще всего применяют коэффициентный способ и способ пропорционального распределения косвенных затрат. В этом случае даже отдельные прямые расходы распределяются между видами продукции по принятым коэффициентам или пропорционально выбранной базе.

Если специфика производственного процесса позволяет принять один из производимых продуктов за основной, а остальные считать побочными, то используется способ исключения затрат. В этом случае стоимость затрат на побочные продукты по принятым в компании измерителям вычитается из величины общих прямых расходов.

В результате разница между общей суммой затрат и стоимостью побочной продукции считается себестоимостью основного вида продукта. Косвенные затраты при этом распределяют пропорционально выбранной базе.

При распределении косвенных затрат ключевым вопросом является выбор базы распределения. Для более корректного распределения целесообразно за базу принимать показатель, который больше учитывает специфику предприятия.

Так, для компаний с высоким уровнем материальных затрат лучшей базой распределения будут прямые затраты на сырье и материалы, для торговых предприятий — выручка от реализации соответствующих видов товаров.

Если у предприятия много направлений деятельности, то лучше всего применять специально рассчитанные коэффициенты.

ПРИМЕРЫ РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

Одноступенчатое распределение затрат

Мебельное предприятие ООО «Мебельдрев» выпускает шесть видов продуктов. Всю продукцию производят на базе одного вида сырья в едином технологическом процессе комплексного производства.

Прямые материальные затраты (сырье и материалы) относятся непосредственно на себестоимость конкретного вида продукции в размере фактически израсходованных затрат и определяются путем их суммирования за отчетный период.

Помимо основного сырья в качестве материальных затрат используют вспомогательные материалы, которые собирают на отдельном счете и по итогам отчетного периода распределяют по видам продукции по принятым на предприятии коэффициентам.

Производственный персонал принимает участие в производстве всех видов продукции, поэтому затраты на оплату его труда, включая начисленные страховые взносы, учитывают на отдельном счете и по итогам отчетного периода распределяют по видам продукции пропорционально принятой базе распределения (прямым материальным затратам).

Производственное оборудование используется комплексно для производства всех видов продукции, поэтому затраты на его амортизацию по итогам отчетного периода также распределяют по видам продукции пропорционально принятой базе распределения (прямым материальным затратам).

Общепроизводственные расходы, являясь косвенными производственными затратами, собирают на отдельном счете учета и по итогам отчетного периода распределяют по видам продукции пропорционально базе распределения.

К общепроизводственным расходам предприятия относятся затраты на:

• электроэнергию и топливо;

• водоснабжение и тепловую энергию;

• проведение ремонтных работ основных производственных фондов;

• заработную плату и страховые взносы мастеров и начальников производственных участков и цехов;

• амортизацию транспортного оборудования;

• вывоз твердых бытовых отходов.

Общепроизводственные расходы относят на конкретный вид продукции пропорционально всем производственным затратам (основное и вспомогательное сырье и материалы, оплата труда и страховые взносы производственного персонала, амортизация основных производственных фондов).

Коммерческие и управленческие (общехозяйственные) расходы в течение отчетного периода собирают на отдельных счетах учета и по итогам отчетного периода распределяют по видам продукции пропорционально базе распределения (производственной себестоимости).

Правила распределения затрат, применяемые на предприятии «Мебельдрев», представлены в табл. 1.

Данные о фактических производственных прямых и косвенных затратах предприятия за отчетный период (месяц) представлены в табл. 2.

Учитывая методы распределения затрат (см. табл. 1), на основе данных табл. 2 рассчитаем производственную и полную себестоимость каждого вида продукции, выпущенной предприятием «Мебельдрев» в отчетном периоде (табл. 3).

Уточним расчет показателей табл. 3 на примере продукта 1.

1. Сырье и материалы (прямые материальные затраты). Так как применяемый на предприятии метод учета сырья и материалов — суммирование затрат по фактической их величине, то данные переносятся из табл. 2 (для продукта 1 — показатель 1.1 = 5 541 990 руб.).

2. Вспомогательные материалы (косвенные материальные затраты) = 4 880 010 руб. × 0,25 = 1 220 003 руб.

3. Оплата труда и страховые взносы производственного персонала = (5 541 990 руб. / 19 553 490 руб.) × 10 220 440 руб. = 2 896 750 руб.

4. Амортизация основных производственных фондов = (5 541 990 руб. / 19 553 490 руб.) × 2 880 180 руб. = 816 321 руб.

5. Общепроизводственные расходы (косвенные затраты) = (5 541 990 руб. + 1 220 003 руб. + 2 896 750 руб. + 816 321 руб.) / (19 553 490 руб. + 4 880 010 руб. + 10 220 440 руб. + 2 880 180 руб.) × 14 990 110 руб. = 4 183 457 руб.

6. Производственная себестоимость = 5 541 990 руб. + 1 220 003 руб. + 2 896 750 руб. + 816 321 руб. + 4 183 457 руб. = 14 658 520 руб.

7. Коммерческие расходы (косвенные затраты) = 14 658 520 руб. / 52 524 230 руб. × 2 880 450 руб. = 803 879 руб.

8. Управленческие (общехозяйственные) расходы (косвенные затраты) = 14 658 520 руб. / 52 524 230 руб. × 15 330 550 руб. = 4 278 467 руб.

9. Полная себестоимость = 14 658 520 руб. + 803 879 руб. + 4 278 467 руб. = 19 740 867 руб.

В результате расчетов определили производственную и полную себестоимость партии каждого вида продукции, выпущенной предприятием «Мебельдрев» за отчетный период, то есть совокупные затраты каждого вида продукции.

Чтобы определить себестоимость единицы изделия, то есть удельные затраты, необходимо учесть в расчетах объем (количество) произведенной предприятием продукции. Расчет производственной и полной себестоимости единицы продукции представлен в табл. 4.

В результате распределения затрат и калькулирования себестоимости рассчитана производственная и полная себестоимость единицы каждого вида продукции предприятия в отчетном периоде методом одноступенчатого распределения затрат.

Двухступенчатое распределение косвенных затрат

Рассмотрим пример распределения косвенных расходов в страховой компании «Стравита». Компания предоставляет услуги страхования по трем продуктам (договоры страхования А, Б и В) и состоит из пяти структурных подразделений (первые три отдела относятся к основным, два последних — к обслуживающим):

• коммерческий отдел реализации договоров страхования (КО);

• отдел страховых выплат (ОСВ);

• отдел перестрахования (ОП);

• информационно-аналитический отдел (ИАО);

• отдел обслуживания (ОО).

Первая ступень распределения косвенных расходов

Первая ступень распределения предполагает разделение всех косвенных затрат по структурным подразделениям компании и проводится в два этапа.

Этап 1. Постатейное и прямое распределение косвенных затрат по местам их возникновения. Расходы, которые можно идентифицировать с конкретным отделом, относят на соответствующие подразделения. Затраты, относящиеся ко всему предприятию, учитывают как общехозяйственные (управленческие) расходы.

Все косвенные затраты компании «Стравита», разделенные по местам их возникновения, представлены в табл. 5.

Этап 2. Распределение общехозяйственных (управленческих) затрат по структурным подразделениям пропорционально выбранным базам распределения:

• аренда офисных помещений — площадь офисных помещений;

• амортизация основных средств — остаточная стоимость оборудования;

• электроэнергия и отопление — площадь офисных помещений;

• заработная плата и страховые взносы управленческого персонала — численность персонала подразделений.

Данные по выбранным базам распределения представлены в табл. 6. Распределение общехозяйственных расходов между структурными подразделениями компании «Стравита» — в табл. 7.

Уточним расчет показателей табл. 7 на примере коммерческого отдела (КО):
Амортизация основных средств = 4020 тыс. руб. / 15 800 тыс. руб. × 4330 тыс. руб. = 1102 тыс. руб.

Аренда офисных помещений = 150 м² / 550 м² × 8500 тыс. руб. = 2318 тыс. руб.

Электроэнергия и отопление = 150 м² / 550 м² × 840 тыс. руб. = 229 тыс. руб.

Заработная плата управленческого персонала = 45 чел. / 125 чел. × 8420 тыс. руб. = 3031 тыс. руб.

Страховые взносы управленческого персонала = 45 чел. / 125 чел. × 2526 тыс. руб. = 909 тыс. руб.

В результате на первой ступени были получены данные о сумме всех косвенных затрат за отчетный период в разрезе каждого структурного подразделения компании «Стравита».

Вторая ступень распределения косвенных расходов

Вторая ступень распределения предполагает определение ставок распределения косвенных затрат на конкретные виды продуктов (услуг), закрепленных за основными подразделениями компании, и проводится в два этапа.

Этап 1. Перераспределение всех косвенных расходов, приходящихся на обслуживающие подразделения компании, на основные ее отделы пропорционально следующим базам:

• затраты информационно-аналитического отдела — по времени предоставления услуг другим подразделениям (ч);

• затраты обслуживающего отдела — по количеству заявок на обслуживание (шт.).

Данные по выбранным базам распределения представлены в табл. 8. Распределение расходов обслуживающих подразделений страховой компании между ее основными подразделениями — в табл. 9.

Уточним расчет показателей табл. 9 на примере коммерческого отдела (КО):

1. Общие затраты подразделений = 4158 тыс. руб. + 7590 тыс. руб. = 11 748 тыс. руб.

2. Перераспределение затрат информационно-аналитического отдела (ИАО) = 50 ч / (140 ч – 10 ч) × 5769 тыс. руб. = 2219 тыс. руб.

3. Перераспределение затрат обслуживающего отдела (ОО) = 25 шт. / (75 шт. – 5 шт.) × 4258 тыс. руб. = 1521 тыс. руб.

4. Общие затраты подразделений после перераспределения = 11 748 тыс. руб. + 2219 тыс. руб. + 1521 тыс. руб. = 15 487 тыс. руб.

Рассмотренный способ перераспределения расходов обслуживающих подразделений, называемый прямым методом, — это один из возможных вариантов. Существуют и другие методы (например, пошаговый или метод учета взаимных услуг).

Достоинства прямого метода:

• простота;

• минимально необходимый набор данных (снижает трудозатраты на его осуществление).

Несмотря на эти достоинства прямого метода другие методы дают более точные результаты, так как учитывают фактор оказания взаимных услуг подразделений. Правда, они требуют большего количества данных, что усложняет систему управленческого учета компании.

В результате перераспределения все косвенные затраты компании «Стравита» за отчетный период были распределены на три основных подразделения, реализующих продукты (услуги) организации (табл. 10).

Этап 2. Расчет ставки распределения косвенных расходов на страховые продукты, закрепленные за основными подразделениями, и полной их себестоимости.

Для определения ставки распределения косвенных расходов в качестве базы распределения был выбран показатель количества отработанных часов в разрезе основных подразделений компании.

Расчет ставок распределения и полной себестоимости страховых продуктов представлен в табл. 11.

Уточним расчет показателей табл. 11 на примере коммерческого отдела (КО):

1. Количество отработанных часов (23 раб. дня) = численность персонала (табл. 6) × количество рабочих дней в отчетном периоде × 8 ч = 45 чел. × 23 раб. дня × 8 ч = 8280 ч.

2. Ставка распределения косвенных затрат на 1 ч труда = сумма косвенных расходов подразделения (табл. 10) / количество отработанных часов × 1000 = 15 487 тыс. руб. / 8280 ч × 1000 = 1870 руб.

3. Фактические трудозатраты по видам страховых продуктов — по данным управленческого учета за отчетный период.

4. Себестоимость договора страхования А = ставка распределения косвенных затрат на 1 ч труда × фактические трудозатраты по договору страхования А = 1870 руб. × 0,75 ч = 1403 руб.

Полная себестоимость страховых продуктов составит:

• договор страхования А: 1403 руб. + 570 руб. + 816 руб. = 2789 руб.;

• договор страхования Б: 281 руб. + 1140 руб. + 1749 руб. = 3170 руб.;

• договор страхования В: 935 руб. + 1710 руб. + 1166 руб. = 3812 руб.

Как видим, расчет полной себестоимости продукции (работ, услуг) зависит от специфики бизнеса. В рассмотренном примере у страховой компании нет прямых затрат, все затраты являются косвенными и требуют распределения, по итогам которого формируется полная себестоимость продуктов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Распределение косвенных затрат по видам продукции — более сложный и менее точный процесс, чем отнесение на себестоимость прямых затрат. Чем крупнее компания, тем сложнее корректно распределить косвенные расходы.

Чтобы повысить точность калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), необходимо:

• более тщательно разделять затраты на прямые и косвенные путем снижения перечня косвенных затрат;

• построить системы бухгалтерского (управленческого) учета (счетов, субсчетов и аналитик), учитывающие понесенные затраты в различных срезах, включая взаимные услуги структурных подразделений;

• правильно выбрать базу распределения затрат (за базу принимается показатель, который больше учитывает специфику бизнеса).

Повышение точности распределения косвенных затрат и калькулирования себестоимости продукции усложняет учетный процесс и удорожает его. В связи с этим каждому предприятию необходимо найти свой оптимальный баланс между точностью и стоимостью затрат на к

Предприятия, принявшие в системе учета метод начисления, подразделяют все производимые расходы на прямые и косвенные. Для чего это делать и какие затраты относит в ту или иную группу – об этом подробнее в статье.

Определение косвенных затрат предприятия

Точного определения косвенных затрат не существует. Но есть формулировка, что это все те расходы, которые не являются прямыми и внереализационными (ст.318 НК РФ). 

В чем отличие от прямых затрат

Итак, все затраты, возникающие в процессе функционирования организации, подразделяются на косвенные и прямые. Между статьями, входящими в эти группы, существуют принципиальные различия:

• Прямые расходы легко связать с созданием конкретного вида продукта, а косвенные, хотя и необходимы для организации производственного процесса, но не соотносимы с определенной ассортиментной единицей предприятия;
• Прямые затраты списываются по мере реализации произведенных товаров (услуг), получается, что на время их часть как бы «зависает» в остатках незавершенного производства, либо отгруженной, но еще не оплаченной (и, следовательно, пока еще принадлежащей производителю) партии товаров; косвенные же полностью списываются на расходы в том периоде, в котором они появились.

Важно! По этому последнему пункту есть существенное дополнение. Если продуктом функционирования организации являются услуги, то не только косвенные, но и прямые траты принимаются в периоде их возникновения, так как итог работы компании не имеет материального воплощения. 

Как грамотно отнести затраты к прямым или косвенным

В 318 ст. НК РФ содержится лишь примерный список затрат, которые можно отнести к прямым. Но перечень носит именно рекомендательный характер, поскольку компании различаются по сферам деятельности, особенностям технологического процесса, характеристикам изготавливаемого продукта и т.д. В каждом конкретном случае экономисты, бухгалтеры и управленцы фирмы решают самостоятельно – относится ли тот или иной вид затрат к прямым, то есть можно ли его напрямую отнести на себестоимость продукта, или нет.

Но отнесение расходов в группу прямых должно быть обосновано документально. А подробный список таких издержек фиксируется в Учетной политике фирмы. Все прочие расходы, которые не причислены к прямым, автоматически считаются косвенными.

Для чего необходимо разделение затрат на прямые и косвенные

Такая группировка затрат осуществляется с целью организации учета для исчисления налога на прибыль. Как уже говорилось выше, прямые и косвенные расходы по-разному влияют на формирование налоговой базы: прямые уменьшают ее по мере продажи изделий, на себестоимость которого они напрямую отнесены (а реализация может произойти и через год, и даже не один), а косвенные принимаются сразу же, в периоде своего возникновения. 

Как выгодно действовать предприятию при разделении затрат на прямые и косвенные

Конечно же, с целью уменьшения величины платежей по налогу на прибыль, организациям выгодно признавать большую часть расходов в составе косвенных. Ведь они снижают налоговую базу в периоде своего возникновения. А вот прямые могут быть списаны по истечении достаточно длительного периода времени – даже через несколько лет, если продажа товара отодвинулась на такой временной промежуток. 

Но управленцы и сотрудники экономических служб фирмы не могут самостоятельно, опираясь лишь на желание сэкономить на налоге, относить все затраты к косвенным. Расходы признаются прямыми только на основании технологических моментов, присущих тому или иному производству. Те затраты, что не были признаны в группе прямых, относятся к косвенным. Нарушение принципа обоснованности при делении расходов по видам приводит к штрафам и доначислениям по результатам налоговых проверок.

Примеры прямых и косвенных расходов

К прямым расходам относятся те, что могут быть напрямую связаны с изготовлением конкретной номенклатурной единицы. К косвенным же причисляют все прочие затраты. Примерные списки таких издержек приведены в таблице.

Порядковый номер	Прямые траты	Косвенные траты
1	Издержки на закупку материалов и сырья, из которых изготавливается продукция	Амортизационная премия
2	Зарплата сотрудников, имеющих прямое отношение к производственному процессу	Трудовое вознаграждение членов АУП и другого персонала, не участвующего непосредственно в изготовлении продуктов
3	Обязательные взносы в бюджетные фонды с фонда оплаты труда основного производственного персонала	Взносы в фонды с ФОТ этой категории работников
4	Амортизационные отчисления по оборудованию, принимающему непосредственное участие в изготовлении изделий	Траты на ремонт
5	Траты на закупку запчастей и полуфабрикатов	Издержки на рекламу
6	Для торговых фирм – цена на закупку товаров, которые были реализованы в исследуемом периоде	Амортизационные отчисления по объектам внеоборотных активов, не участвующих в создании продукта, но необходимых для организации производственного процесса в целом
7	Также для торговых организаций – цена доставки товаров до покупателя, если она не была предварительно включена в их стоимость	Плата за аренду объектов, которые не относятся к числу производственных

Кстати, один и тот же расход на предприятиях разных сфер деятельности может быть признан прямым или косвенным.

Пример. Расходы на рекламу, дающую потенциальным покупателям информацию в целом по продукции производственного предприятия, относятся к косвенным. А такие же траты на рекламу определённого вида товара торгового предприятия уже могут быть отнесены напрямую на его себестоимость и, следовательно, считаются прямыми издержками.  

Какие расходы формируют косвенные затраты

Косвенные издержки входят в состав следующих трех видов расходов.

1. Общепроизводственные траты – издержки на содержание и эксплуатацию основных и вспомогательных производств фирмы.
2. Общехозяйственные расходы – траты, идущие на удовлетворение управленческих потребностей фирмы. Они не связаны непосредственно с производственным процессом.
3. Коммерческие издержки – это расходы, имеющие отношение к продаже продукции. К ним, например, относятся траты на осуществление маркетинговых компаний и рекламных акций, оплата труда продавцов, расходы на упаковку товаров и т.д.

Статьи косвенных затрат

Как уже говорилось не раз, деление издержек на прямые и косвенные на каждом предприятии своё. Чаще всего в составе косвенных трат выделяются следующие статьи:

• Расходы, связанные с функционированием АУП фирмы;
• Содержание управленческого аппарата по подразделениям;
• Траты, идущие на подготовку и организацию процесса производства;
• Издержки по перемещению товаров, материалов, комплектующих по территории организации;
• Расходы по ремонту, содержанию, эксплуатации (включая амортизационные отчисления) зданий, оборудования, транспортных средств, не задействованных напрямую в процессе производства продукции;
• Траты на охрану труда и создание приемлемых условий работы для сотрудников;
• Издержки на подбор, подготовку, обучение, повышение квалификации персонала;
• Оплата связи;
• Арендные платежи;
• Оплата «коммуналки»;
• Перечисление обязательных взносов в бюджет и налогов.

Большинство косвенных издержек являются постоянными, то есть не зависящими от объема производства. Хотя отдельные расходы считаются условно-постоянными, так как при достижении определённого объема выпуска все же претерпевают изменения. 

Учет и распределение косвенных затрат

С распределением косвенных затрат между произведенными изделиями часто возникают проблемы. Но этот вопрос требует точности и своевременности, ведь непрямые издержки также участвуют в формировании себестоимости продукта и, следовательно, должны быть заложены в его отпускную цену.

Обычно для определения доли косвенных трат, составляющих себестоимость того или иного изделия, рассчитывают коэффициент поглощения. Он показывает, какую часть непрямых расходов поглощает продукт. 

Этот коэффициент рассчитывается пропорционально избранной (и закрепленной в Учетной политике) базе распределения. Чаще всего в качестве такой основы выбираются либо прямые трудовые издержки, либо все прямые издержки в целом. 

В этом случае базой распределения является сумма прямых расходов, а коэффициент поглощения рассчитывается как процентное соотношение доли этих издержек, идущих на производство конкретного изделия, к общей массе прямых трат. 

Существуют и другие варианты распределения косвенных издержек. Например, при методе Директ-костинг их не фиксируют в составе себестоимости, а сразу же вычитают из прибыли. 

Методика анализа косвенных затрат

Анализ косвенных издержек осуществляется с целью поиска резервов их снижения без ухудшения качественных характеристик продукта.  

Чаще всего аналитические мероприятия проводятся в следующие несколько этапов:

• Сравнение косвенных издержек на рубль продукции в динамике и с плановыми показателями;
• Исследование факторов и причин, инициировавших эти изменения;
• Рассчитываются отклонения от сметных показателей и изучается их изменение в динамике по каждой статье трат;
• Исследуются причины и обоснованность экономии/перерасхода, дается положительная либо отрицательная оценка этим явлениям, делаются выводы, формулируются рекомендации.

Как отразить косвенные расходы в декларации по налогу на прибыль

Косвенные издержки находят свое отражение в строке 040 второго приложения ко второму листу Декларации. Причем величины отражаются с начала периода нарастающим образом. Отдельные траты, составляющие общую сумму по сроке 040, детализируются и показываются дополнительно:

• 041 – начисленные за период обязательные сборы в бюджет и налоги;
• 042 – амортизационные премии по объектам внеоборотных активов, относящихся к группам 1-2 и 8-10;
• 043 — амортизационные премии по объектам основных средств из амортизационных групп 3-7;
• 045 – затраты на социальную поддержку инвалидов;
• 047 – величина трат на приобретение земельных наделов.

Как считать косвенные расходы

Косвенные расходы для торговых предприятий и производственных считаются по-разному, поскольку имеют значительные структурные различия.

Расчет прямых (и косвенных) расходов в производстве

Формула расчета суммы, которую фирма-изготовитель вправе вычесть из величины доходов при исчислении налоговой базы (по налогу на прибыль), выглядит следующим образом:

РУН = СПрР – ПрРНЗП – ПрРСкл – ПрРНПР, где

РУН – расходы, уменьшающие налоговую базу;

СПрР – сумма всех прямых расходов;

ПрРНЗП – сумма прямых затрат, находящихся в остатках незавершенного производства;

ПрРСкл – прямые траты по изделиям, находящимся на складских территориях;

ПрРНПР – прямые расходы по товарам, которые уже отгрузили, но плата от покупателей по ним еще не поступила, то есть пока что право собственности на такие изделия сохраняется за производителем. 

Расчет прямых (и косвенных) расходов в торговле

Для организаций, функционирующих в торговой сфере, формула подсчета прямых расходов окажется несколько другой:

РУН = ПрРДП + ПрРОПП – ПрРОС, где

РУН – расходы, уменьшающие налог на прибыль;

 ПрРДП – прямые расходы данного периода;

ПрРОПП – прямые расходы, перешедшие в данный период из остатков прошлого;

ПрРОС – прямые расходы в складских остатках.

Косвенные затраты в строительстве

Такая специфическая отрасль экономики, как строительство, обладает целым рядом особенностей. Длительность цикла производства, значительная материалоемкость, сложность выполнения отдельных видов работ – вот только некоторые из них. 

Обычно к прямым затратам в строительных фирмах относятся следующие:

• Основные материалы;
• Зарплата основных сотрудников, занятых непосредственно в строительстве;
• Обязательные отчисления в бюджет с фонда оплаты работы таких сотрудников;
• Амортизация и ремонт оборудования, задействованного на стройке;
• Цена услуг субподрядчиков;
• Арендные платежи;
• Лизинговые платежи;
• Техобслуживание машин и оборудования;
• Стоимость брака.

Прочие расходы, осуществляемые строительными компаниями, согласно 318 ст. НК РФ считаются косвенными. 

Косвенные затраты в производстве

Производственные фирмы осуществляют изготовление определённых видов продукции. К прямым расходам таких компаний можно отнести:

• Материальные издержки (плата за сырье и материалы, оборудование и комплектующие, полуфабрикаты);
• Финансовые траты (зарплата производственного персонала и отчисления с фонда оплаты труда таких работников);
• Амортизация производственного оборудования. 

Все прочие виды издержек считаются уже косвенными и относятся на себестоимость продукта пропорционально избранной распределительной базе. В частности, к ним причисляются траты на содержание АУП, рекламные расходы, издержки на охрану труда и организацию приемлемых рабочих условий персонала, амортизационные премии и т.д.

 Косвенные затраты при расчете себестоимости продукции

Косвенные затраты, наряду с прямыми, формируют себестоимость продукта. Но с их отнесением на определённое изделие часто возникают сложности. В отличии от прямых издержек, они не могут быть напрямую связаны с изготовлением конкретной ассортиментной единицы. И потому нуждаются в распределении соответствующим образом.

Такое распределение на каждом предприятии осуществляется по-своему. Для этого избирается наиболее подходящая распределительная база. В качестве такой основы обычно используют следующие показатели:

• Прямые трудовые затраты;
• Все прямые издержки в целом;
• Выпуск продукции;
• Траты на содержание оборудования (для высокоавтоматизированных производств);
• Число машино-часов и т.д.

Заключение

Деление издержек на прямые и косвенные осуществляется с целью правильного исчисления налога на прибыль (для предприятий, реализующих метод начисления). 

Прямые траты легко отнести на производство конкретного вида изделий. Косвенные же необходимы для организации деятельности фирмы в целом и не могут быть сразу же включены в себестоимость продукта. Поэтому их распределяют по видам изделий пропорционально избранной базе.

Необоснованное отнесение расходов в состав косвенных чревато налоговыми штрафами и взысканиями. Да, предприятию выгодно большую часть затрат представлять в составе непрямых, ведь они сразу уменьшают базу по налогу на прибыль (а прямые списываются лишь параллельно с реализацией продуктов). Однако включение издержек в состав косвенных должно иметь технологическое обоснование.

Что такое себестоимость продукции и зачем нужно ее калькулирование

Термином «себестоимость» обозначают денежную оценку затрат производителя (или продавца) на создание (приобретение) того, что он производит и продает. В зависимости от того, для каких задач требуется показатель себестоимости, используются разные способы его расчета. Понятие «калькуляция себестоимости» обычно применимо к производству.

Для анализа деятельности и управления производством себестоимость классифицируется:

1. По способу расчета:

• На плановую, или нормативную. Представляет собой набор среднестатистических данных о стоимости единицы продукции (норм), на которые опираются при планировании деятельности и к которым предписано стремиться.
• Фактическую. Это показатель, отражающий реальный получившийся результат.

2. Охвату:

• На цеховую. Относится к конкретному участку производственного цикла, не выходящему за пределы определенного цеха.
• Производственную. Касается всех участков производственного цикла.
• Полную. Имеет отношение ко всем производственным и непроизводственным этапам формирования себестоимости на предприятии.

3. Цели расчета:

• На маржинальную. Исчисляется в целях определения экономической целесообразности производства в целом или конкретного производственного направления.
• Ценообразовательную. Исчисляется для установления оптимальной отпускной цены единицы продукции.
• Исчисляемую в рамках хозяйственно-аналитической работы. Например, при анализе эффективности внедряемых производственных новаций.

Для раскрытия процесса калькуляции рассмотрим фактическую производственную себестоимость по фактическим затратам на выпуск продукции. Ознакомимся со спецификой таких затрат.

Деление статей и элементов затрат на прямые и косвенные

Помимо структурирования по элементам затрат и статьям калькуляции себестоимости важным аспектом является распределение:

1. На прямые затраты.

Их можно без проблем соотнести с конкретным видом продукции. Например, это могут быть затраты:

• на сырье и материалы, используемые для изготовления определенного вида продукции;
• зарплату работников, которые заняты выпуском данного вида продукции.

2. Косвенные затраты.

В свою очередь, они одновременно приходятся на выпуск нескольких разновидностей продукции одной фирмой (во многих случаях на все типы продукции одновременно).

Примеры таких затрат:

• оплата электричества для производственного комплекса;
• оплата труда руководства предприятия (которое может участвовать в управлении процессами при выпуске любого вида продукции).

Разделение затрат на прямые и косвенные для калькуляции себестоимости продукции используется чаще всего.

Рассмотрим, каким образом такой подход может быть реализован на практике. Затем изучим основные источники данных по затратам и ознакомимся с образцом калькуляции себестоимости продукции.

Формула калькуляции себестоимости: прямые затраты

В общих чертах калькуляция себестоимости включает в себя определение прямых затрат и того, какая доля косвенных затрат относится к данному виду продукции.

Определение объема прямых затрат, относящихся к конкретному виду продукции:

Зпрям = Р1 + Р2 + … + Рn,

где:

Зпрям — прямые затраты;

Р1, Р2…Рn — расход 1, 2 и далее по статьям калькуляции или элементам затрат (материалы, амортизация основных средств, зарплата производственного персонала и т. д.).

Калькуляция себестоимости обычно производится применительно к единице выпускаемой продукции (штукам, литрам и т. д.). Это связано с тем, что в ходе производственного процесса составляющие расходы, например сырье и материалы, могут претерпевать различные изменения — количественные и качественные.

Например, из 1 кг пшеничной муки, 300 г воды и 30 г дрожжей получится примерно 1,5 кг хлеба. Как вычислить прямые затраты сырья на 1 батон?

Для этих целей существуют специальные расчетные таблицы — технологические и калькуляционные карты. В технологических картах отражаются количественные и качественные изменения, происходящие с сырьем в процессе производства. На входе — исходные материалы (например, мука и дрожжи), на выходе — готовое изделие в физических единицах измерения. В калькуляционных картах на входе добавляется еще стоимостное выражение.

Пример

Предприятие выпекает хлеб. По применяемой технологии из 1 кг пшеничной муки, 300 г воды и 30 г дрожжей получается 1,5 кг хлеба.

Вес одного батона — 500 г.

По данным калькуляционных карт (с текущими ценами поставщиков):

• 1 кг муки — 30 руб.;
• 300 г воды — 1 руб.;
• 30 г дрожжей — 2 руб.

Материальные расходы в стоимостном выражении на 1 батон: (30 + 1 + 2) / (1500 / 500) = 11 руб.

Продолжение калькуляции: распределение косвенных затрат

Следующий этап — распределение косвенных затрат, относящихся к конкретному виду продукции.

Допустим, что в одном хлебопекарном цехе на одном оборудовании выпекаются пшеничные батоны, батоны с отрубями и злаковый хлеб.

Тогда, исходя из принципа разделения затрат на прямые и косвенные, зарплата рабочих в этом цехе будет относиться ко всем видам выпускаемой продукции. Так же как ко всем видам хлеба будет относиться и коммунальное обслуживание цеха, и амортизация.

Как понять, какая доля этих расходов в стоимостном выражении «сидит» в одном пшеничном батоне?

Для этого выбирается база распределения косвенных расходов. Это может быть количество конкретного вида продукции в общем объеме выпуска. Либо зарплата рабочих, занятых в производстве, если, к примеру, один вид продукции требует больших трудозатрат по сравнению с другими. Иногда могут быть взяты и другие параметры.

База распределения выбирается индивидуально и часто требует знания технологического процесса.

Продолжение примера

Пусть наша хлебопекарная линия обслуживается одними и теми же рабочими с примерно одинаковыми трудозатратами на каждую из трех разновидностей хлеба. Поскольку и оборудование одно и то же, логично взять за базу распределения объем выпускаемой продукции. Тогда дальнейшая калькуляция себестоимости продукции будет выглядеть так:

Зарплата работников цеха — 70 000 руб.

Амортизация оборудования — 10 000 руб.

Коммунальные платежи и электричество — 20 000 руб.

За месяц выпускается 10 000 единиц продукции.

Из них:

• пшеничные батоны — 5000;
• батоны с отрубями — 3000;
• злаковые батоны — 2000.

Кр = Опрод / Ооб,

где:

Кр — коэффициент распределения косвенных расходов;

Опрод — объем продукции конкретного вида;

Ооб — общий объем выпуска.

Кр для пшеничных батонов: 5000 / 10 000 = 0,5 (то есть пшеничный хлеб составил 50% от всего объема выпечки).

Зная, какая доля косвенных расходов относится к конкретному виду продукции, нетрудно определить суммовое выражение этой доли:

Зкосв.прод. = Зкосв.об. × Кр,

где:

Зкосв.прод. — косвенные затраты, относящиеся к конкретному виду продукции;

Зкосв.об. — общий объем затрат данного вида, распределяемый по видам продукции.

То есть к 5 000 батонов пшеничного хлеба относятся:

70 000 × 0,5 + 10 000 × 0,5 + 20 000 × 0,5 = 50 000 руб. косвенных затрат.

К 11 руб. материальных затрат на 1 белый батон нужно прибавить:

50 000 / 5 000 = 10 руб. (косвенные затраты).

Таким образом, производственная себестоимость одного пшеничного батона для нашего цеха составила 21 руб.

Пример расчета себестоимости продукции на производстве с образцом в Excel

Процедуру калькулирования себестоимости продукции мы визуализировали в простой по структуре таблице в Excel, куда можно вписывать свои данные.

В нее при необходимости можно добавлять строки. При этом не забывайте проверять суммирующие формулы.

Для лучшего понимания в таблице приведен пример расчета калькуляции себестоимости продукции по второму виду хлеба из нашего примера — батону с отрубями.

Источником данных для применения таблицы могут служить технологические и калькуляционные карты, результаты контрольных замеров и взвешиваний, документы на закупки, ведомости по расчету зарплаты и прочая первичка, на основе которой рассчитываются требующиеся данные.

ВАЖНО! Два раздела таблицы посвящены производственной себестоимости. Не забывайте, что, помимо нее, есть и другие расходы, формирующие полную себестоимость продаж. Например, зарплата административного персонала, расходы на хранение и доставку готовой продукции, рекламу и т. п.

Все эти расходы также косвенные, и их часто следует учитывать в управленческих целях. Например, для определения правильной отпускной цены. В зависимости от того, хотите вы объединить все косвенные расходы или рассчитать отдельно производственную и полную себестоимость, вы можете, соответственно, либо добавить упомянутые расходы в общий второй раздел таблицы, либо скопировать второй раздел и внести в него данные отдельно по тому же принципу распределения.

Узнайте больше об использовании счетов бухгалтерского учета при расчете себестоимости продукции из статей:

• «Счет 20 «Основное производство» в бухгалтерском учете»;
• «Счет 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)» в бухгалтерском учете».

***

Расчет стоимости продукции возможен в разных целях. В их числе формирование корректной отпускной цены на основе данных по себестоимости производимых изделий. Такая себестоимость складывается из прямых расходов и доли косвенных затрат.

***

Еще больше материалов по теме в рубрике «Бухгалтерский учет».