Как составить проводки по резервам - Исправление недочетов и поиск решений вместе с Examum.ru

Все организации обязаны в бухгалтерском учете формировать резервы по сомнительным долгам. Узнаем, как рассчитать их размер, какие проводки использовать при создании, обязательно ли начислять их в налоговом учете.

Случаи создания резерва по сомнительной задолженности в бухгалтерском учете

Сомнительный долг — это объем дебиторской задолженности в денежном выражении, по которой сохраняется высокий риск невозврата в установленные соглашениями сроки либо уже просроченная дебиторка.

Признаки сомнительных долгов:

образовались в процессе реализации продукции или оказания услуг (работ);
не обеспечены залоговыми обязательствами, банковскими гарантиями либо поручительством;
срок погашения данного обязательства нарушен (просрочен) либо велик риск образования просрочки.

В соответствии с п. 70 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н, экономические субъекты обязаны создавать резервы по сомнительным долгам с отнесением на финансовые результаты компании. Опираясь на положения Приказа Минфина № 34н, формирование сумм — это не право, а обязанность компаний. Назначьте ответственное лицо, которое проанализирует каждый долг на наличие признаков необходимости формирования резервов. Например, контрагент не оплачивает денежные средства за отгруженный товар более 120 календарных дней, юридическая служба провела проверку и выявила, что в отношении фирмы-покупателя идет процедура банкротства. Это признак начисления сумм на сч. 63.

Разберем другой пример: компания не оплачивает товар на основании условий дополнительного соглашения к договору: срок отсрочки установлен в 150 календарных дней. Это не признается сомнительным долгом.

Бухгалтер при любом основании полагать, что задолженность не погасится в установленный договором срок и не будет обеспечена гарантиями, обязан сформировать проводки с использованием сч. 63 и сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Подробнее:

счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» в бухгалтерском учете;

счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Как рассчитать размер

Определять резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете следует исключительно по каждому обязательству. То есть отдельно по каждому договору или соглашению, по которому возникают риски невозврата или уже числится просроченная задолженность.

Такая дебиторка подтверждается инвентаризацией расчетов. Иными словами, бухгалтерия обязана подтвердить обязательства специальным актом сверки взаиморасчетов.

Каждая компания самостоятельно определяет порядок расчета таких резервных фондов. Алгоритм начисления следует закрепить в учетной политике компании либо отдельным локальным актом.

Отметим, что в бухучете предельной величины для резервного фонда по сомнительным долгам не установлено. В налоговом учете лимит регламентирован — до 10% от суммы полученной выручки за квартал, полугодие, 9 месяцев либо год (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Чтобы снизить или исключить расхождения между данными налогового и бухгалтерского учетов, допустимо использовать порядок определения величины резервных фондов, определенный для расчета по налогу на прибыль (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Алгоритм создания:

Если сомнительный долг менее 45 дней, то резерв не создается.
Просрочка более 45 дней, но менее 90 дней — сумма РФ до 50% от величины просроченной дебиторской задолженности.
Обязательства просрочены более чем на 90 дней — создается на полную сумму задолженности.

Неиспользованные средства резервов подлежат списанию в конце календарного года.

Бухгалтерские проводки по учету резервов

Созданный резерв по сомнительным проблемным долгам подлежит отражению на специальном счете бухгалтерского учета 63.

Сальдо по бухсчету 63 отражается в составе строки «Дебиторская задолженность», причем со знаком минус. Следовательно, сформированные записи на 63 счете уменьшают сумму дебиторки.

Типовые проводки:

Операция	Дебет	Кредит
Организацией создан резерв по сомнительным долгам (проводка)	91.02	63
Долг, безнадежный к взысканию, списан за счет созданного резервного фонда	63	60, 62, 76
Просрочка погашена должником	63	91.01

Рассмотрим правила составления корреспонденции счетов на конкретном примере:

ООО «PPT.ru» осуществило реализацию товаров:

ООО «Покупатель» — 50 000,00 рублей (120 дней просрочки);

ООО «Закупщик» — 160 000,00 рублей (50 дней просрочки);

ООО «Магазин» — 20 000,00 рублей (90 дней).

В мае ООО «Закупщик» оплатил задолженность в полном объеме.

В июне ООО «Покупатель» сообщил о банкротстве и невозможности возврата средств.

По итогам года невостребованные резервные средства списаны.

Бухгалтер составил следующие проводки:

Операция	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Компанией сформирован резерв по сомнительным долгам (проводка)	91.02	63	150 000 рублей, в том числе: ООО «Покупатель» — 50 000 (более 90 дней просрочки — 100%); ООО «Магазин» — 20 000 (более 90 дней просрочки — 100%); ООО «Закупщик» — 80 000 (от 45 до 90 дней отсутствия гашения задолженности -—50%)
На расчетный счет поступила оплата от ООО «Закупщик»	63	76	160 000,00
Списана сумма резервного фонда по конкретному обязательству ООО «Закупщик»	63	91.01	80 000,00
Получено уведомление о банкротстве и невозможности возврата задолженности ООО «Покупатель»	63	62	50 000,00
Невостребованные резервы списаны на прочие доходы по итогам календарного года	63	91.01	20 000,00 (150 000 — (80 000 + 50 000)

Списание долга за счет резерва

Если на сч. 63 начислены суммы и необходимо списать дебиторскую задолженность, то она закрывается за счет сформированного резерва:

Дебет 63 Кредит 62 (76, 60).

Если суммы не сформированы, например, организация внезапно ликвидирована:

Дебет 91.02 Кредит 62.

Учет резерва в бухгалтерском или налоговом учете

В отличие от бухгалтерского, в налоговом учете начисление сумм на сч. 63 — право, а не обязанность. Об этом сказано в п. 3 ст. 266 НК РФ.

Налогоплательщик вправе создавать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете, суммы отчислений отражаются в НУ в составе внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Чтобы минимизировать разницы между налоговым и бухгалтерским учетом, создавайте их, прописав выбранный способ в учетной политике. С точки зрения рисков и возможных претензий налоговой, выполнения требований законодательства, компания вправе отказаться от начисления сумм в налоговом учете. Так в учете сформируются разницы. Сложность выбранного способа в том, что дебиторская и кредиторская задолженности отражаются и в НУ, и в БУ, а сч. 63 формируется только в БУ. Стандартным документом корректировки долга без ручных операций списать суммы с учета сложно. Бухгалтер обязан понимать разницы и задействовать сч. 09 «Отложенные налоговые активы» для их отражения.

Перенос резерва на следующий год

Если в компании в 2022 году создан резервный фонд, но в течение 2022-го он не израсходован — при оформлении баланса оставшиеся деньги присоединяют к финансовым результатам на конец года, включая во внереализационные доходы с использованием сч. 91.01.

Пункт 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ требует корректировать сумму резерва на 2022 год на сумму неиспользованного за 2021-й. Так поступают только в том случае, если принято решение перенести оставшиеся с 2020 года резервные суммы на 2022-ой. Если такой перенос не запланирован, то суммы, учтенные в 2021 году как внереализационные расходы, придется включить в состав внереализационных доходов (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Штрафные санкции за отсутствие резерва

В бухгалтерском учете ответственность установлена ст. 15.11 КоАП РФ. Она регламентирует правила наказания за грубое нарушение правил бухгалтерского учета и отчетности. Грубое нарушение — искажение статьи или строки бухотчетности не менее чем на 10%.

Для должностных лиц размер штрафа составит от 5000 до 20 000 или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.

В налоговом учете, на основании п. 1 ст. 120 НК РФ, налагают штрафы:

в сумме 10 000 рублей, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового нарушения на основании п. 2 ст. 120 НК РФ;
сумме 30 000 рублей — если в течение нескольких периодов.

Если нарушения повлекли искажение налоговой базы, то, на основании п. 3 ст. 120 НК РФ, грозят наложением штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не меньше 40 000 рублей.

Грубое нарушение для целей налогового учета — отсутствие первички, счетов-фактур, регистров бухгалтерского или налогового учета, некорректное отражение информации на счетах БУ, регистрах НУ, бухотчетности и т. д.

Читайте также: как отразить административный штраф в бухгалтерском учете

Советы бывалых

О том, какие суммы к сомнительным долгам относить не следует:

расходы в виде предварительной оплаты, в том числе авансы;
долги по договору цессии, поскольку они не рассматриваются как задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
задолженность по штрафам;
суммы денежных средств, размещенные на счетах, депозитах в банках;
задолженность по договору, если она покрывается за счет страхового возмещения по договору страхования предпринимательского риска.

И еще один момент. Вы вправе признать сомнительной или безнадежной задолженность, даже если никаких мер по взысканию этой задолженности не принималось. В частности, не важно, направлены ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и т. п.

По своей природе, списание безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных компанией. Этим обеспечивается взимание налога, исходя из реально сложившейся прибыли.

И не забывайте о рисках, если речь идет об учете задолженности, возникшей между взаимозависимыми лицами. Налоговики посчитают, что единственной деловой целью «бездействия» компании являлось списание с баланса задолженности и учет ее в качестве безнадежной, а само бездействие носило характер прощения долга. А это грозит доначислениями.

Также надо различать ситуации, в которых в отношении части задолженности меры принудительного взыскания применялись и оказались безрезультатными, а в отношении другой части задолженности меры взыскания не применялись. Для признания этой части задолженности безнадежной должно иметься надлежащее основание. Найдете его в п. 2 ст. 266 НК РФ. Поскольку наличие постановления судебного пристава не позволяет списать задолженность, которая в этом постановлении не отражена.

Советы опубликованы в телеграм-канале «Переводчик с бухгалтерского». Сформулированы автором телеграм-канала «Мытарь».

Источник

Резерв по сомнительным долгам — что это?

Определение долга, признаваемого сомнительным в целях бухгалтерского учета, содержит п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, введенного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (далее — положение о бухучете и бухотчетности). К сомнительной относят имеющуюся перед юрлицом задолженность ее контрагента, не обеспеченную гарантиями и не оплаченную или имеющую высокую степень вероятности непогашения в срок, указанный в договоре. То есть речь идет о долгах дебиторов или части этих долгов, в отношении которых присутствуют серьезные сомнения в их получении.

Создание резерва по такой задолженности позволяет показать в бухучете и в бухотчетности реальные суммы долгов, ожидаемых к получению. Для чего это нужно? Во-первых, выполняется требование п. 1 ст. 13 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ о достоверности бухгалтерских учетных данных, попадающих в отчетность и, соответственно, делающих эту отчетность достоверной. Во-вторых, экономический анализ, выполняемый с использованием цифр бухбаланса, в котором данные о величине дебиторской задолженности играют немаловажную роль, начинает осуществляться с учетом реальной информации по долгам, ожидаемым к получению. А экономический анализ, проведенный на конкретную отчетную дату и на ряд этих дат, — это процесс, итоговый результат которого интересен не только проверяющим органам или контрагентам, желающим убедиться в финансовой состоятельности анализируемого лица, но и самой организации, имеющей сомнительный долг.

Определение сомнительного долга в бухучете и ряд правил создания резерва по нему отличаются от характеристики аналогичного долга и порядка формирования резерва, создаваемого в налоговом учете (ст. 266 НК РФ). Резерв для целей налогового учета не является обязательным, в то время как в бухучете создавать его необходимо независимо от желания юрлица. В то же время правила работы с резервом в налоговом учете регламентированы во всех аспектах, а бухучет допускает разработку части этих правил на усмотрение организации. Поэтому между резервами, формируемыми в налоговом и бухгалтерском учете, практически всегда существует разница как в моментах признания сомнительного долга, так и в определении размера резерва по нему, даже если совпадает вид задолженности. Это обстоятельство обусловливает наличие временных разниц, относящихся к резерву. Причем они возникают как в случае создания резерва в налоговом учете, так и при его отсутствии в этом учете.

Узнайте, как правильно определить величину резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете, изучив мнение экспертов КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

О том, какие действия приведут к уменьшению временных разниц, читайте в статье «Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».

Когда и кем должен быть создан резерв

П. 70 положения о бухучете и бухотчетности, в котором помимо определения сомнительного долга отражены и основные правила работы с ним, не делает каких-либо исключений из круга юрлиц, обязанных создавать резерв по долгам, признанным сомнительными. Таким образом, принцип обязательности создания резерва закреплен за всеми без исключения организациями.

Обратите внимание! Малые предприятия обязаны формировать резервы по сомнительным долгам в общеустановленно порядке. Даже в случае если применяют упрощенные способы бухгалтерского учета (ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений»).

В каких ситуациях надо создавать резерв? Когда задолженность, отвечающая критериям сомнительной, выявлена. При этом вид такой задолженности положение о бухучете и бухотчетности никак не ограничивает, т. е. это может быть любой дебиторский долг, от задолженности подотчетного лица до долгов покупателей.

А вот правил, которым нужно следовать в выявлении сомнительных долгов, положение о бухучете и бухотчетности не устанавливает. И организации самой придется определить, отразив установленный порядок в своей учетной политике, следующие моменты:

периодичность проведения инвентаризации долгов;
признаки, по которым долг следует считать сомнительным;
критерии неплатежеспособности дебитора;
принципы оценки вероятности погашения долга в полной сумме или частично;
факторы, влияющие на размер создаваемого резерва.

О том, как оформляются результаты инвентаризации задолженности, читайте в статье «Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности».

Начисление суммы резерва

Еще одним моментом, который следует закрепить в учетной политике, является алгоритм определения величины резерва. Размер резерва в бухучете, в отличие от резерва, создаваемого в налоговом учете, не регламентирован. Поэтому организация должна самостоятельно разработать не только перечень тех факторов, от которых будет зависеть его размер (финансовое состояние должника, вероятность погашения им всего долга или его части), но и формулу расчета конкретной величины создаваемого резерва.

Размер резерва в зависимости от оценки вероятности оплаты задолженности может не совпадать с общей суммой долга.

Основные правила бухучета резерва

Для учета резерва по сомнительным долгам Планом счетов бухучета (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 63. Аналитика на нем должна вестись раздельно по каждому долгу (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности). Учет резерва на отдельном счете обусловлен требованием п. 6.7 ПБУ 9/99 (приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н) об отражении в бухучете выручки от продаж в полном ее объеме вне зависимости от факта создания резерва по ней.

Поскольку резерв сомнительных долгов относится к величинам оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н), при изменении факторов, влияющих на его размер, осуществляется изменение суммы резерва (п. 2 ПБУ 21/2008). Причем это изменение может влиять как на данные текущего периода, так и на данные будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008).

Существовать неиспользованная часть резерва может не дольше чем до окончания года, следующего за годом его создания (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности), что не мешает по этой же задолженности создать новый резерв.

Операции создания, изменения, списания (восстановления) резерва учитываются через прочие доходы (расходы), т. е. в корреспонденции счета 63 со счетом 91. На это есть указание в следующих документах:

в положении о бухучете и бухотчетности (п. 70);
ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (п. 11);
ПБУ 21/2008 (п. 4).

А вот использование резерва для той цели, ради которой он создавался (списание безнадежного долга), создаст проводку по корреспонденции счета 63 со счетом учета списываемой безнадежной задолженности (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности).

С порядком списания безнадежной дебиторки, а также с образцами документов, ознакомьтесь в Типовой ситуации от КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ и переходите к расчетному примеру.

Как списать безнадежную задолженноть в бухучете см. в материале «Списание дебиторской задолженности бухгалтерские проводки».

Для резерва, образуемого по долгу, выраженному в иностранной валюте, придется на даты проведения операций с эти долгом и на даты составления отчетности делать пересчет не только долга, но и резерва по нему по курсу валюты, установленному на соответствующий день (п. 7 ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).

Резерв начислен и изменен: проводки

Проводка по созданию резерва по сомнительным долгам будет одной и той же вне зависимости от того, на каком счете учитывается задолженность, признанная сомнительной. В ней сумма резерва, начисленная по соответствующему долгу на счете 63, будет корреспондировать со счетом 91:

Дт 91 Кт 63.

Изменение суммы резерва при изменении факторов, влияющих на его размер, может приводить как к увеличению, так и к уменьшению резерва. Проводки и в том, и в другом случае могут быть 2 видов:

В корреспонденции со счетом 91:

Дт 91 Кт 63 — при увеличении резерва;
Дт 63 Кт 91 — при уменьшении резерва.

В корреспонденции со счетом 97:

Дт 97 Кт 63 — если увеличение резерва влияет на данные будущих периодов;
Дт 63 Кт 97 — если уменьшение резерва отразилось и на данных, ранее учтенных по этому резерву в расходах будущих периодов.

Списание отраженных на счете 97 данных по резерву произойдет в том периоде, к которому относится изменение суммы резерва, учтенное при этом изменении как расходы будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008):

Дт 91 Кт 97.

Пример:

ООО «Сигма» по итогам первого квартала 2023 года провела инвенаризацию расчетов с дебиторами и выявила следующую сомнительную задолженность:

Контрагент: ООО «Смайлик»

Сумма долга — 100 000 руб.

Срок погашения по договору — 20.01.2023.

Обоснование для признания долга сомнительным — в отношении должника открыто конкурсное производство, обеспечение исполнения платежа отсутствует.

Бухгалтер ООО «Смайлик» подготовил бухгалтерскую справку и на ее основании увеличил резерв по сомнительным долгам проводкой Дт 91.2 Кт 63.

В налоговом учете отчисления в резерв бухгалтер показал по строке 200 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Списание безнадежного долга за счет резерва в декларации показывать не нужно.

Далее, подписав приказ у руководителя, списал дебиторскую задолженность ООО «Смайлик» нереальную к взысканию за счет резерва по сомнительным долгам записью Дт 63 Кт 62.

См. также «Срок исковой давности по дебиторской задолженности».

Восстановление и использование резерва: проводки

Восстановление (списание) сумм резерва происходит в 2 случаях:

при оплате долга или его части — на соответствующую сумму уменьшается и резерв;
при списании неиспользованного резерва (или его остатка) по окончании предельного срока, установленного для его существования.

Проводка в обоих случаях будет одинакова:

Дт 63 Кт 91.1.

К ней может добавиться сумма, учтенная на счете 97, если часть резерва формировалась за счет расходов будущих периодов, оказавшихся несписанными к моменту восстановления (списания) резерва:

Дт 63 Кт 97.

Наличие резерва обязывает списывать за его счет ту сомнительную задолженность, которая признана безнадежной (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности). При использовании резерва по сомнительным долгам проводки будут иметь одинаковый вид, различаясь лишь номером счета, с которого списывается учитывавшаяся на нем безнадежная задолженность:

Дт 63 Кт 62 (76, 73, 71).

Списанную безнадежную задолженность в течение 5 лет учитывают за балансом на случай возможной оплаты:

Дт 007.

О действиях, которые потребуется совершить для обоснования списания безнадежной задолженности, читайте в статье «Порядок списания дебиторской задолженности».

Резерв в бухотчетности

Отдельной строкой резерв в бухотчетности не показывается. На его сумму уменьшают величину дебиторской задолженности, отражаемую по соответствующей строке в бухбалансе (п. 35 ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).

Если в отчетном периоде величина резерва менялась, то в пояснениях к отчетности нужно будет раскрывать причины этого изменения и его влияние на отчетные данные текущего или будущих периодов (п. 6 ПБУ 21/2008). В отношении резервов, сформированных по операциям со связанными сторонами, организации, не имеющие права на составление упрощенной отчетности, обязаны давать в пояснениях информацию о таких резервах (п. 3 и п. 10 ПБУ 11/2008).

Итоги

Резерв сомнительных долгов, являющийся объектом бухгалтерского учета, в полной мере подчиняется правилам этого учета. Поэтому бухгалтерские проводки по операциям с этим резервом формируются в соответствии с указаниями, содержащимися в ПБУ.

Источник

Добавить в «Нужное»

Резервы в бухгалтерском учете

Требование осмотрительности в бухгалтерском учете предполагает бОльшую готовность к признанию расходов и обязательств, чем доходов и активов (п. 6 ПБУ 1/2008). И создание резервов в бухучете обусловлено именно этим требованием.

О том, какие резервы создаются в бухгалтерском учете, расскажем в нашей консультации.

Какие резервы бывают

Резервы, создаваемые в бухгалтерском учете, можно разделить на 3 группы:

резервный капитал;
оценочные резервы;
резервы по оценочным обязательствам.

Все эти резервы различаются как по источнику формирования, так и порядку отражения в бухгалтерском учете.

Резервный капитал

Резервный фонд (капитал) формируется организациями из прибыли в соответствии с их учредительными документами и используется для покрытия убытков, а также в иных целях (п. 1 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ, п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ).

Учет резервного капитала ведется на счете 82 «Резервный капитал» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Если отчислена прибыль в резервный фонд, проводка формируется по дебету счета учета прибыли (счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») и кредиту счета 82.

Приведем основные бухгалтерские проводки по созданию и использованию резервного капитала.

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Произведены отчисления в резервный капитал	84	82
Использованы средства резервного капитала на покрытие убытков организации	82	84

Оценочные резервы

Существуют следующие виды оценочных резервов:

резерв по сомнительным долгам (п. 70 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н);
резерв под обесценение запасов (п.30 ФСБУ 5/2019);
резерв под обесценение финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02).

Отразим начисление оценочных резервов в бухгалтерском учете и их использование (уточнение) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Резерв по сомнительным долгам

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Произведены отчисления в резерв по сомнительным долгам	91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»	63 «Резервы по сомнительным долгам»
Списаны безнадежные долги за счет средств резерва	63	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
Восстановлен резерв в случае погашения долга	63	91, субсчет «Прочие доходы»

Резерв под обесценение запасов

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Образован резерв под обесценение запасов	91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»	14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
Восстановлен резерв под обесценение запасов при их списании	14	91, субсчет «Прочие доходы»
Восстановлен резерв под обесценение запасов при повышении их чистой стоимости (СТОРНО)	91	14

Резерв под обесценение финансовых вложений

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Создан резерв под обесценение финансовых вложений	91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»	59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»
Уменьшена величина созданного резерва, в т.ч. при выбытии обесценившихся финвложений	59	91, субсчет «Прочие доходы»

Резервы по оценочным обязательствам

К резервам по оценочным обязательствам относятся резерв на оплату отпусков, резерв на гарантийный ремонт и иные аналогичные резервы (ПБУ 8/2010).

Резервы по оценочным обязательствам отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов.

Покажем бухгалтерские записи, которые составляются при создании и использовании резерва на предстоящую оплату отпусков:

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Образован (уточнен) резерв на оплату отпусков	20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.	96 «Резервы предстоящих расходов»
Использованы средства резерва на выплату работникам отпускных (компенсации за неиспользованный отпуск)	96	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Начислены за счет средств резерва страховые взносы с отпускных выплат	96	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Источник

Когда и кем создается резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Резервы по сомнительным долгам обязательны в бухгалтерском учете для всех организаций.

Сомнительным признается долг перед вашей организацией, который с высокой вероятностью не будет погашен полностью или частично (п. 70 Положения по бухучету N 34н, Письма Минфина от 27.05.2016 N 03-03-06/1/30504, от 14.01.2015 N 07-01-06/188, от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Это может быть либо нарушение должником срока оплаты, либо Вы получили информацию о финансовых проблемах Вашего должника.

Резервы по сомнительным долгам создаются в момент признания задолженности сомнительной.

В учетной политике по бухгалтерскому учету не стоит прописывать, что организация создает или не создает резерв по сомнительным долгам. Но организации необходимо утвердить порядок определения суммы резерва в своей учетной политике, так как в нормативных документах по бухгалтерскому учету процесс оценки возможности погашения долга не прописан.

Так же надо учесть, что в составе дебиторской задолженности могут учитываться:

задолженность покупателей,
заказчиков,
поставщиков,
подрядчиков,
прочих должников,
задолженность учредителей,
работников по оплате труда,
по подотчетным суммам.

То есть это та задолженность, которая присутствует на счетах 62, 60, 68, 69, 71, 73, 75, 76. Сомнительным долгом может признаваться задолженность заемщика по выданному вами займу, отраженная на субсчете 58-03 «Предоставленные займы» (Приложение к Письму Минфина от 22.01.2016 N 07-04-09/2355).

Кроме того, отражается не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы (в сумме, исчисленной исходя из договорной стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению) (п. п. 1, 2, 17, 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).

Резервы сомнительных долгов создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (не только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги). В то же время если в отношении просроченной дебиторской задолженности на отчетную дату имеется уверенность в погашении, то резерв по данному долгу не создается (Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01).

Проводки для резерва по сомнительным долгам

Создание резерва в любом случае оформляется бухгалтерской справкой, в которой приводится расчет резерва.

И вне зависимости от выбранного способа расчета отчислений в резерв его создание (доначисление) отражается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам»- На дату создания (увеличения) резерва.

Дебет 63»Резервы по сомнительным долгам» Кредит 91-1»Прочие доходы» — На дату восстановления резерва в части погашенного долга.

Дебет 63»Резервы по сомнительным долгам» — Кредит 62 (60, 76, 58-3) — На дату списания безнадежного долга за счет резерва.

Создание резерва по сомнительным долгам

Создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете позволяет показать реальную картину финансового положения дел в организации.

Таким образом, необходимо в учетной политике по бухгалтерскому учету определить порядок создания резерва. (п. 7 ПБУ 1/2008).

Можно закрепить следующие способы:

1. Интервальный способ;

2. Экспертный способ;

3. Статистический способ.

1.Интервальный способ. Размер отчислений в резерв рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки, например, как в налоговом учете. Данный метод позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет и определять размер отчислений в резерв по каждому сомнительному долгу пропорционально периоду просрочки.

Поскольку за основу здесь берутся правила создания резерва как в налоговом учете, то удобнее воспользоваться следующим алгоритмом:

Срок неисполнения обязательств, дней	Действия
Менее 45	Не создавать
От 45 до 90	В объеме 50% от суммы долга
Свыше 90	На полную сумму долга

При неиспользовании резервов в течение года, идущего за годом их отражения в учете, они должны быть списаны 31 декабря на счет 91, субсчет «Прочие доходы».

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете складываются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности на конец года (иного отчетного периода).

Например.

По результатам инвентаризации задолженности покупателей на 31.12.2016 в ООО «Ромашка» выявлено следующее:

*Покупатели*	*Срок оплаты*	*Сумма долга, руб.*	*Период неисполнения обязательств, дней*	*Категория задолженности*
*ИП Иванов И. И.*	*15.01.2017*	*15 600*	—	*Неоплаченная*
*ИП Петров П. П.*	*30.11.2016*	*84 888*	31	*Сомнительная*
*ИП Сидоров С. Н.*	*13.11.2016*	*56 400*	53	*Сомнительная*
*ООО «Ромашка»*	*05.11.2016*	*148 354*	56	*Просроченная*
*ООО «Лютик»*	*01.08.2016*	*246 742*	*152*	*Сомнительная*

Итак, как видим по долгу ИП Иванова И. И. резерв не начисляется, так как не наступил еще срок оплаты. По долгу ИП Петров П.П. задолженность хоть и является сомнительной, но просрочка менее 45 дней, поэтому резерв тоже не начисляется. По ИП Сидоров С.Н.,ООО «Ромашка» и ООО «Лютик» резерв создается, так как данные задолженности попадают в категорию сомнительных.

В результате созданы резервы:

*Покупатели*	*Сумма резерва*	*Алгоритм расчета*
*ИП Сидоров С. Н.*	*28 200 = 56 400 × 50%*	*В объеме 50% от суммы долга, так как просрочка оплаты в интервале 45–90 дней*
*ООО «Ромашка»*	*74 177 = 148 354 × 50%*
*ООО «Лютик»*	*246 742*	*В полной сумме, так как просрочка платежа более 90 дней*
*Итого*	*349 119*	—

Резерв начисляется общей сумой на 31.12.2016 года:

Дебет 91-2 — Кредит 63 —349 119,00 руб.

2.Экспертный способ. Резерв создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению организации, с высокой вероятностью не будет погашена.

Например. ООО «Ромашка» 13 ноября 2016 г. отгрузило товары ООО «Лютик» на сумму 118 000 руб., включая НДС. Согласно договору оплата товара должна быть произведена в течение 10 дней с момента отгрузки.

Учетной политикой для целей бухучета ООО «Ромашка» предусмотрено, что «сомнительный» резерв формируется ежемесячно исходя из оценки каждого долга.

Поскольку оплата от ООО «Лютик» до конца ноября 2016 г. не поступила, то ООО «Ромашка» признало эту задолженность в полном объеме сомнительной и приняло решение о создании резерва. Расчет был отражен в бухгалтерской справке.

13 декабря 2016 г. ООО «Лютик» погасило долг в неполном объеме за поставленный ей товар, перечислив в адрес ООО «Ромашка» 80 000 руб.

В бухучете ООО «Ромашка» будут сделаны следующие проводки:

На 30 ноября 2016 г.:

Дебет 91-2 Кредит 63- 118 000 руб. — создан резерв по сомнительным долгам.

На 31 декабря 2016 г.:

Дебет 63 Кредит 91-1-80000 руб. — резерв по сомнительной задолженности уменьшен на величину погашения дебиторской задолженности.

Обратите внимание! Если бы в учетной полите по бухучету ООО «Ромашка» было написано, что создание резерва отражается ежеквартально, то тогда на конец квартала не было бы просроченной задолженности и производить данные бухгалтерские записи не надо.

Управленческий учет: с нуля до настройки в 1С, Excel и Google-таблицах

Уметь настраивать и вести управленку — значит быть полезным для руководителей. Научитесь понимать, откуда приходят и куда уходят деньги компании на курсе повышения квалификации от «Клерка».

3.Статистический способ. Наиболее трудоемкий вариант это определять размер отчислений в резерв по статистике данных организации за несколько налоговых периодов как долю долгов, которые остаются непогашенными, к общей сумме дебиторской задолженности. Рассчитывать величину резерва нужно ежеквартально (ежемесячно).

Например, доля не оплаченных покупателями товаров, работ, услуг в общей сумме задолженности покупателей.

На последнее число каждого квартала (месяца) величина резерва определяется по формуле:

Если при статистическом способе полученная величина резерва больше величины резерва, созданного на последнее число предыдущего квартала (месяца), то надо включить разницу между ними в прочие расходы (доначислить резерв). Если же меньше — включить разницу между ними в прочие доходы (восстановить резерв).

Например.

ООО «Ромашка» провела инвентаризацию и определила, что за последние 3 года 2% от отгруженных товаров покупателями не оплачены. В связи, с чем организация создает резерв по сомнительным долгам. В учетной политике соответственно прописано создание резерва статистическим способом.

По состоянию на 01.01 остаток непогашенной дебиторской задолженности составляет 0 руб.

31 марта непогашенная задолженность за отгруженные товары составляет 10 млн. руб., следовательно, остаток резерва 200 000,00 руб.(10 млн.*2%)

На 31.03 Сальдо Кредит 63 — 200 тыс.руб.остаток резерва;

На 30.06 Дебет 91-2 — Кредит 63 — 300 тыс.руб. доначислили резерв;

На 30.09 Дебет 63 — Кредит 91-1 — 100 тыс.руб. восстановили резерв;

На 31.12 Дебет 63 — Кредит 62 — 400 тыс.руб. списан безнадежный долг за счет резерва;

На 31.12 Дебет 91-2 — Кредит 62 — 200 тыс.руб. списана часть безнадежного долга не покрытая резервом ;

На 31.12 Дебет 91-2 — Кредит 63 — 388 тыс.руб. создан резерв по сомнительным долгам.

При применение интервального или экспертного способа возможны следующие варианты:

если долг, под который создавался резерв будет признан безнадежным , то он списывается за счет резерва. Если получится так, что суммы резерва будет недостаточно, то часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
если долг, под который создавался резерв будет погашен, то сумма резерва восстанавливается, т.е. включается в прочие доходы.

При применении статистического способа возможны следующие варианты:

если безнадежным признается долг того вида, по которому создавался резерв, долг списывается за счет резерва. Если суммы резерва недостаточно, часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
если безнадежным признается долг того вида, по которому резерв не создавался, а также при погашении любой задолженности, то величина резерва не корректируется.

Так же необходимо учесть, что при создании резерва по сомнительным долгам, прежде чем остановить свой выбор на том или ином способе создания резерва необходимо четко все таки понимать с какой целью, помимо того, что формирование «сомнительного» резерва в бухучете является обязательным, он создается.

Очевидно, что если компании нужен баланс, для того чтобы, к примеру, получить кредит в банке, то чрезмерное создание резерва может сделать баланс не совсем «красивым» по экономическим и финансовым показателям. Хотя надо всегда помнить о том, что бухгалтерский учет всегда должен отражать реальную картину на предприятии и ни в коем случае не приукрашивать реальную действительность, так как бухучет представляет собой формирование полной и достоверной информации о деятельности организации (п.4 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности сомнительные долги отражаются так (п. 35 ПБУ 4/99, п. 38 ПБУ 19/02):

в виде задолженности заемщика по возврату выданного вами займа — по строке 1240 баланса за минусом резерва;
в виде другой сомнительной задолженности, в т.ч. задолженности заемщика по уплате процентов по займу, — по строке 1230 баланса за минусом резерва.

Отчисления в резерв по сомнительным долгам отражаются по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах (п. 11 ПБУ 10/99).

Таким образом, в бухгалтерском учете одновременно отражаются:

и сомнительные долги в полной сумме;
и сумма созданного резерва.

В бухгалтерском балансе в результате создания резерва:

дебиторская задолженность уменьшается либо на всю сумму сомнительного долга, либо на ее часть;
на ту же величину уменьшается нераспределенная прибыль.

Списание долгов за счет резерва на показатели бухгалтерской отчетности не влияет.

Штрафы

Как обычно любой бухгалтер задает себе вопрос, а что будет, если я не буду создавать резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете? На начисление налогов это не влияет, следовательно, оштрафовать меня не могут. Это не совсем так.

На основании ст. 15.11 КоАП РФ установлена ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, для должностных лиц организации в виде штрафа в размере от 5000 до 10 000 руб. (повторное нарушение от 10 000 до 20 000 рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.)

Под грубыми нарушениями понимаются в данном случае искажение любой статьи (строки) бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Так же согласно ст. 120 НК РФ, грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 30 000 руб.,

Под грубым нарушением в данном случае понимается систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций налогоплательщика.

Срок, в течение которого могут оштрафовать за грубые нарушения бухгалтерии, увеличен до двух лет, таким образом, штраф за 2 года может составить до 60 000,00 руб. только за нарушение по одной статье в бухгалтерском учете.

Резервы по сомнительным долгам в налоговом учете

В отличие от бухгалтерского резерва резерв по сомнительным долгам в налоговом учете напрямую связан с формированием налогооблагаемой базы.

Итак, если в бухгалтерском учете в учетной политике не надо прописывать о том, что резерв по сомнительным долгам создается, то в учетной политике по налоговому учету обязательно надо указать создаете вы резервы или нет (Письмо УФНС по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/059211@.2).

Какие организации могут создавать резервы по сомнительным долгам в налоговом учете?

Организациям, плательщики налога на прибыль, признающие доходы и расходы методом начисления, предоставлено право создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 НК РФ. Таким образом, при применении УСН, а также иных спецрежимов, резервы по сомнительным долгам не создаются.

Необходимо учесть, что в налоговом учете определение сомнительной задолженности отличается от определения в бухгалтерском учете.

С 1 января 2017 г. были внесены изменения в п. 1 ст. 266 НК РФ. См. Федеральный закон от 30.11.2016 N 401-ФЗ.

Пункт 1 ст. 266 НК РФ гласит, что сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Т.е. это не любая дебиторская задолженность, как это имеет место быть для бухгалтерского учета.

Таким образом, имеющуюся дебиторскую задолженность вы можете признать сомнительным долгом, если она одновременно удовлетворяет следующим критериям.

1. Задолженность возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

2. Задолженность не погашена в сроки, установленные договором.

3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При соблюдении всех этих условий задолженность признается сомнительной. При этом не имеет значения, принимались ли меры по ее взысканию или нет.

Например, неважно, направлены ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и т.п. Задолженность продолжает считаться сомнительной и в случае возбуждения в отношении нее исполнительного производства (см., например, Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/148).

По сомнительной задолженности в налоговом учете имеется много разъяснений финансового ведомства, а также имеется судебная практика.

Так, например, по мнению Минфина и некоторых судов задолженность не должна признаваться сомнительной:

1. по предоплате, когда поставщик не отгрузил товар, не оказал услуги в соответствии с договором (Письма Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816, от 30.06.2011 N 07-02-06/115, от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398). Такая же позиция встречается и в судебной практике.

2. по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 15.06.2012 N 03-03-06/1/308, от 29.09.2011 N 03-03-06/2/150 (п. 2), от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612, от 19.03.2010 N 03-03-06/2/52);

3. по взысканным арбитражным судом суммам процентов за пользование чужими денежными средствами (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315);

4. по договорам займа (Письма Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/70, от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318).

5. по приобретенным правам требования (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318). Аналогичной позиции придерживаются и суды;

6. в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования по расчетам за отгруженные товары (Определение Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О). Арбитражные суды приходят к такому же выводу.

Важно! Если задолженность образовалась по причинам, не связанной с реализацией (по договору займа, уступки права требования, договору о предоставлении обеспечения и т.д.), она не может считаться сомнительной и, следовательно, участвовать в формировании резерва.

Взаимозависимость покупателя с продавцом не может стать поводом для отказа в создании резерва. Но при совокупности обстоятельств, свидетельствующих о проявлении недобросовестности компании, суд может поддержать решение налоговой инспекции о необоснованном завышении расходов на сумму созданного резерва. (Определение ВС РФ от 29.04.2016 г. №304-КГ16-3795, Постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.02.2016 г. №А03-1025/2015).

Создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется следующим образом:

со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы задолженности;
со сроком возникновения до 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Сумма резерва не может превышать норматив (п. 4 ст. 266 НК РФ), т.е. не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

Перед созданием резерва по сомнительным долгам необходимо провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности на последнее число каждого отчетного (налогового) периода и оформить ее результаты актом (ИНВ-17) (п. 4 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 23.05.2016 N 03-03-06/2/29297).

1.На последнее число каждого отчетного (налогового) периода необходимо определить сумму резерва по формуле (п. 4 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517):

5464564

Долг, который учитывается при расчете резерва, уменьшается на кредиторскую задолженность перед тем же контрагентом (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Например, если контрагент должен вам 700 000 руб., а вы ему — 150 000 руб., то при расчете резерва учитывайте только разницу в сумме 550 000 руб. (700 000 руб. — 150 000 руб.).

2.На последнее число каждого отчетного (налогового) периода необходимо рассчитать сумму отчислений в резерв по формуле (п. 5 ст. 266 НК РФ):

464655

3. Возможны следующие варианты:

Если сумма отчислений в резерв равна нулю, то ничего делать не нужно.
Если сумма отчислений в резерв — положительное число, то сумму отчислений в резерв необходимо включить во внереализационные расходы на последнее число текущего отчетного (налогового) периода (пп. 7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 23.05.2016 N 03-03-06/2/29297).
Если сумма отчислений в резерв — отрицательное число, то эту сумму надо включить во внереализационные доходы на последнее число текущего отчетного (налогового) периода (п. 7 ст. 250, п. 5 ст. 266 НК РФ).

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Следовательно, когда сомнительные долги переходят в разряд безнадежных, они учитываются в счет резерва, а не признаются убытками на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

4. По состоянию на 31 декабря текущего года необходимо рассчитать сумму резерва и отчислений в резерв в обычном порядке (п. 5 ст. 266 НК РФ).

5. Возможны следующие варианты:

Продолжать формировать резерв по сомнительным долгам в следующем году. В этом случае остаток резерва переносится на следующий год.
Если решено не формировать резерв по сомнительным долгам в следующем году. Тогда необходимо внести изменения в учетную политику и включить остаток резерва во внереализационные доходы текущего года.

Важно! Если оба резерва создаются по разным правилам, то между бухгалтерским и налоговым учетом появятся временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). В этом случае необходимо обратиться к ПБУ 18/02, чтобы отразить отложенные налоговые активы (ОНА) и обязательства (ОНО).

Сравнительная таблица резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете

Правила для целей бухгалтерского учета	Правила для целей налогового учета
Все организации не зависимо от системы налогообложения	Организации, применяющие метод начисления
В учетной политике не прописываем, создаем или нет резерв	В учетной политике обязательно прописываем, создаем или нет резерв
Резерв обязателен, если есть сомнительная дебиторская задолженность	Бухгалтер сам решает, создавать резерв или нет
Отчисления в резерв — это прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Их отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 63	Суммы отчислений в резерв компания учитывает в составе внереализационных расходов
Сомнительной считается любая дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором (или же будет просрочена с высокой вероятностью), и при этом не обеспечена гарантиями	Формировать резерв можно только по задолженности, которая связана с реализацией товаров (работ, услуг). Есть и другие обязательные условия
Размер резерва по каждому долгу бухгалтер определяет самостоятельно исходя из методов, закрепленных в учетной политике	Проценты отчислений в резерв установлены НК РФ
Общая сумма резерва не ограничена	Общий размер резерва не может превышать 10% от выручки

Источник

Содержание страницы

Сомнительные долги и резервы по ним
Законодательные документы
Как создать резерв по сомнительным задолженностям
Учет резерва – бухгалтерский или налоговый?
Условия формирования резерва
Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете
Право налогового учета резервов по сомнительным долгам

В практике предпринимательства приходится бывать и в роли кредитора, и в роли заёмщика. В первом случае случаются ситуации, когда партнеры по той или иной причине не погашают задолженность вовремя либо вообще не выполняют свои финансовые обязательства. Однако, такие ситуации с финансами все равно должны достоверно отражаться в бухгалтерском и финансовом учете организации. Для этой цели и создается специальный резерв.

Надо ли создавать резерв по сомнительным долгам по выданным авансам?

Рассмотрим принципы формирования такого типа резерва, способы его учета, бухгалтерские проводки, сопровождающие этот процесс, а также нюансы списания.

Сомнительные долги и резервы по ним

Для достоверного финансового отражения дебиторской задолженности организации в бухгалтерских документах создается так называемый резерв по сомнительным долгам.
Чтобы дать определение этому понятию, сначала нужно разобраться, что такое сомнительная задолженность.

Сомнительной признается дебиторская задолженность перед фирмой, которая вряд ли будет погашена в полном объеме, о чем говорят такие факторы:

нарушение партнером сроков внесения денег по задолженности;
получение данных о серьезных финансовых затруднениях у партнера-должника;
отсутствие каких-либо дополнительных гарантий (залога, задатка, поручительства, банковской гарантии, удержания какого-либо имущества контрагента и пр.)

К СВЕДЕНИЮ! Сомнительной может стать задолженность, отраженная по дебету любых бухгалтерских счетов, в том числе и 60, 62, 72, а также выданная как заем по субсчету 58-3.

Выявляется сомнительная задолженность по итогам инвентаризации расчетных счетов:

по займам;
по реализованным товарам и/или услугам;
по оплате за выполненные работы;
в некоторых случаях – за выданный поставщикам аванс.

Как использовать резерв по сомнительным долгам?

Чтобы корректно отразить такой тип задолженности в балансе, создается особый тип резерва, который призван служить оценочным значением для бухучета. Это значит, что сумму задолженности в балансе нужно отражать, вычитая из нее средства, отнесенные в резерв. В содержании расходов или доходов необходимо обязательно отображать:

создание такого резерва;
его возрастание;
уменьшение средств.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Созданный по сомнительным долгам резерв входит в состав расходов, на которые вычитаются при налогообложении, поэтому организациям финансово выгодно с точки зрения налогового учета формировать и учитывать резерв.

Законодательные документы

Государственное регулирование вопросов, связанных с резервом по сомнительным долгам, регулируется следующими законодательными актами:

Налоговый Кодекс РФ (ч.2) от 05 августа 2000 года № 117-ФЗ, в редакции, вступившей в силу с 01 марта 2015 года;
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н;
Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 года № 43н;
Приказ Минфина от 13 июня 1995 года № 49 (в редакции 08 ноября 2010 года) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
Положение по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменения оценочных значений», утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 06 октября 2008 года № 106н.

В каких случаях нужно восстанавливать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете?

Как создать резерв по сомнительным задолженностям

Особенности создания и распоряжения резерва по сомнительным долгам законодательно однозначно не регламентированы. Организации должны самостоятельно разработать соответствующие положения и закрепить их во внутренних нормативных актах. При этом нужно учитывать общепринятые особенности регламентации финансовых резервов фирмы.

Основание создания – для этого типа резерва им послужат результаты проведенной в последний отчетный день инвентаризации дебиторских задолженностей.
Размер резервных отчислений – для каждого неплательщика определяется по отдельности (аналитический учет сомнительных долгов). При этом учитывается состоятельность каждого партнера (реальные финансовые перспективы и возможности в полной или частичной отдаче долга).
Способ создания резерва может выбираться организацией самостоятельно исходя из специфики деятельности и нюансов самой задолженности. Выделяют три возможных способа создания резервного фонда по сомнительным долгам:
- интервальный – величина резервных отчислений рассчитывается каждый расчетный период (месяц, квартал) путем вычисления процента от суммы задолженности, который может меняться в зависимости от степени просрочки выплаты;
- экспертный – оценивается величина долга, которая не будет выплачена в положенный срок, отдельно по каждому должнику, это и будет суммой резервных отчислений;
- статистический – учитываются данные по безнадежным долгам сразу за несколько отчетных периодов по разным видам задолженностей.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Выбранный способ и особенности расчета организация должна зафиксировать в своей учетной политике. Для каждого вида нужно прописать соответствующие условия. Например, для интервального метода должен быть указан период учета и процент отчислений (не обязательно совпадающий с применяемым в налоговом учете); для экспертного – критерии состоятельности должника и т.п.

Учет резерва – бухгалтерский или налоговый?

Особенности создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете значительно отличаются, поскольку у этих типов учета различные цели. Сравним правила, характерные для бухгалтерского и налогового учета относительно резерва.

Обязательность создания. В бухгалтерии такой резерв обязателен, поскольку этого требует абз. 1 п. 7 Положения о бухучете. Если организация применяет для налогового учета метод начисления, то бухгалтер сам решает, создавать ли для налогового учета такой резерв или нет (это право отражено в п. 3 ст. 266 НК РФ).
Характеристика отчислений. Бухгалтерский учет определяет резервные отчисления как «прочие расходы», а для налогового учета их надо учитывать среди внереализационных расходов.
Трактовка сомнительности долга. Для бухгалтерского учета к компенсации резервом подходит любая не погашенная в срок или полностью задолженность, а для налогового таковой может быть признана только просрочка по оплате товаров, услуг, работ.
Определение размера отчислений. Для бухучета приоритет установления размера остается за бухгалтером (с принятием во внимание особенностей долга), а при налоговом учете размеры четко определены НК РФ.
Общий размер резервного фонда. В бухучете он не ограничен, а в налоговом учете не может быть больше одной десятой от выручки.

Относятся ли резервы по сомнительным долгам к оценочным обязательствам?

Условия формирования резерва

Распоряжениями, приказами и письмами министерства финансов РФ определен ряд условий, необходимых для соблюдения при создании резервного фонда по сомнительным задолженностям.

Данный фонд может быть создан в результате расчетов с юридическими и физическими лицами – покупателями за приобретенные товары, услуги или оплаченную работу. Авансы, перечисленные поставщикам, не включаются в резервные суммы.
После создания резерва руководство и/или бухгалтерия организации должны постоянно мониторить динамику задолженностей, так как их состояние может измениться, а резервный фонд должен отражать действительное положение вещей (аналитический подход).
В бухучете задолженность может быть признана безнадежной по регламенту ст. 266 НК РФ (как для налогового учета). В остальном лимита на сроки и размеры резервного фонда по задолженностям нет.
Если встал вопрос о том, какой порядок учета для резервных активов применить, бухгалтерский или налоговый, следует руководствоваться следующими факторами:
- если разночтения касаются временной разницы соотнесения сроков задолженности (для бухучета это полное непогашение в течение 45 дней после истечения временных ограничений), то разница приведет к отложениям налоговых активов, то есть вычитаемых временных промежутков по тем или иным количествам средств (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н);
- если сумма отчислений в резервный фонд по бухучету превышает установленный налоговым учетом 10 % барьер, то фирма будет оперировать постоянными финансовыми разницами (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Как проводится инвентаризация резерва по сомнительным долгам?

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Поскольку отчисления в этот резерв являются динамикой оценочного значения, их нужно отражать на балансе с определенной периодичностью. Они входят в состав расходов периода, в котором наблюдались изменения в движении активов в данном резерве. Поэтому данные о состоянии резерва должны содержаться в каждом бухгалтерском отчете (ст. 15 ФЗ от 6 декабря 2011 года № 402).

Проводим по бухгалтерии

Отражение резервов по сомнительным долгам должно происходить по дебету 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Проводим безнадёжную задолженность

Если задолженность, которая ранее числилась как сомнительная, признана безнадежной, ее резерв спишут по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», который корреспондирует со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Если сумма безнадежной задолженности больше, чем резерв по ней, ее придется списать по дебету 91 «Прочие расходы и доходы». Если списали задолженность, по которой истекли сроки исковой давности, ее в течение 5 лет нужно сохранять на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов», на случай возвращения состоятельности должника и появления возможности ее погашения.

Проводим частичную оплату

Если в счет сомнительной задолженности с образованным резервом получена оплата от должника, хотя бы частично, это влияет на динамику средств в резерве в положительную сторону, что нужно отразить как восстановление по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», корреспонденция со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим неиспользованный резерв

Если резерв не удалось использовать до конца учетного года, который следует после того, в котором был создан резерв, то эта сумма на балансе должна быть присоединена к финансовым результатам по итогам этого года по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», кредиту 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим как налоговые обязательства

Если ведется только обязательный бухгалтерский учет резервов, а налоговый не осуществляется, то постоянные налогооблагаемые различия нужно признавать как налоговые обязательства, отражая их по дебету 99 «Прибыли и убытки» и кредиту 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Примеры

ПРИМЕР 1. В организации по итогам квартальной инвентаризации выявлена сомнительная задолженность в сумме 12 тыс. руб. по расчетам за реализованные товары. По данной задолженности был сформирован резерв в размере 100%. На дату создания резерва в бухучете будет содержаться следующая проводка:

дебет 91-2, кредит 63 – 12 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу.

Спустя время фирма-должник погасила часть данной дебиторской задолженности в размере 7 тыс. руб. Проводка на дату внесения средств будет следующей:

дебет 63, кредит 91-1 – 7 000 руб. – восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.

ПРИМЕР 2. В организации была ранее признана сомнительной задолженность в размере 10 000 руб. По ней был создан резерв в размере 7 тыс. руб., который потом был пополнен до 100% суммы долга. После истечения сроков исковой давности данная задолженность была признана безнадежной и списана в убыток. Рассмотрим проводки (каждая на свою дату проведения той или иной операции):

дебет 91-2, кредит 63 – 7 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу;
дебет 91-2, кредит 63 – 3 000 руб. – доначислен резерв по сомнительному долгу;
дебет 63, кредит 76 – 10 000 руб. – безнадежная задолженность списана за счет резерва.

Отражаем в балансе

Для отражения сомнительных долгов в балансовом учете предназначена строка 1230. В ней отражается сумма долгов за вычетом созданного по ним резерва.

Создание или доначисления в резерв проходят по строке 2350 финансового отчета («Прочие расходы»).

Отдельно остаток на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» в балансе не отображается, просто соответственно уменьшается общая величина дебиторской задолженности.

Право налогового учета резервов по сомнительным долгам

В налоговом учете отражать сомнительные задолженности и резерв по ним не обязательно. Но если бухгалтерия сочтет нужным это делать, это право обеспечивается и регламентируется ст. 266 НК РФ.

При налогообложении определение сомнительной и безнадежной задолженности ничем не отличается от бухгалтерских целей. Подробную разницу мы рассматривали выше. Отличается сама процедура создания и изменения в резерве по таким задолженностям:

если срок задолженности превышает 3 месяца, то сумма резерва будет полностью эквивалентна сумме долга;
если время оплаты долга просрочено на период от 45 до 90 дней, в резерв можно внести только половину суммы;
до 45-дневной просрочки долга вносить изменения в резерв не разрешается.

По каждой сомнительной задолженности должен постоянно вестись аналитический учет для оперативной реакции в случае изменения финансовой ситуации должника.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В налоговом учете резерв по сомнительным долгам правомерно применять исключительно на покрытие убытков по списанным безнадежным задолженностям.

Источник